Por: María Candelas Instituto Tecnológico Autónomo de México
Una actividad muy común en las empresas es el arrendamiento. Para aquellas que desempeñan el papel de arrendatario, representa acceder al uso de los activos necesarios para sus operaciones, sin exponerse a los riesgos de asumir la propiedad de los mismos, en lo que hasta ahora se conoce como “arrendamiento operativo”.
Rentar equipos de cómputo, de transporte, bienes inmuebles o maquinaria, en lugar de hacerlos propiedad de la empresa, ofrece ventajas que permiten que los recursos de la empresa se enfoquen en su actividad principal y no se vean afectados, por ejemplo, por la obsolescencia de esos activos.
Otra forma en que las entidades pueden adquirir activos por medio de financiamiento a plazos es el “arrendamiento capitalizable”, también conocido como “arrendamiento financiero”, un concepto en el que el postulado básico de la sustancia económica se aplica claramente sobre la forma legal, considerando que los riesgos y beneficios del activo son asumidos por el arrendatario desde el inicio del plazo del contrato.
La norma mexicana vigente desde 1991 para este tema es el Boletín D-5 Arrendamientos, que fue emitido por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos y que ahora forma parte de las Normas de Información Financiera (NIF), dadas a conocer por el Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera (CINIF).
Esta norma define al arrendamiento como un “convenio que otorga el derecho de usar bienes muebles e inmuebles, planta y/o equipo, a cambio de una renta”, y establece que, a la fecha de inicio del contrato, deberá clasificarse en arrendamiento capitalizable o arrendamiento operativo.
El arrendamiento capitalizable lo define como aquel “que transfiere sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad de un activo, independientemente de que se transfiera la propiedad o no”. El arrendamiento operativo lo define como “todo aquel arrendamiento que no se clasifica como arrendamiento capitalizable”.
La norma aplicable a este tema en las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), emitidas por el International Accounting Standards Board (IASB), es la Norma Internacional de Contabilidad 17 (NIC 17, Arrendamientos). Esta norma también clasifica los arrendamientos en operativos y financieros, dependiendo más de la naturaleza de la transacción que de la forma del contrato.
Para que un arrendamiento sea clasificado como “financiero”, se requiere cumplir con una o más de las siguientes condiciones:
que se transfiera la propiedad del activo al arrendatario al término del contrato;
que el arrendatario tenga la opción de comprar el activo a un precio suficientemente inferior al valor razonable y que, al inicio del plazo del arrendamiento, se pueda prever con certeza razonable que la opción será ejercida;
que el plazo del arrendamiento cubra la mayor parte de la vida económica del activo;
que el valor presente de los pagos mínimos sea por prácticamente la totalidad del valor razonable del activo; y
que el activo arrendado sea de una naturaleza tan especializada que sólo el arrendatario pueda utilizarlo sin realizarle modificaciones importantes.
Se exponen otros indicadores adicionales para la clasificación de un arrendamiento como “financiero”, aunque si no se cumple con las condiciones mencionadas o con alguno de dichos indicadores, el arrendamiento debe clasificarse como “operativo”.Desde el año 2010, está en proceso un análisis exhaustivo para modificar la NIC 17 a través del trabajo conjunto entre el IASB y el Financial Accounting Standards Board (FASB), el organismo emisor de los US GAAP. La necesidad de revisar el contenido de esta norma surgió por la inquietud de algunos usuarios de la información financiera, quienes cuestionaban si la norma vigente realmente reflejaba la naturaleza y el impacto en los estados financieros de esta actividad.
En mayo de 2013, los cuerpos normativos emitieron un proyecto de norma o exposure draft. Desde entonces se han llevado a cabo deliberaciones; sin embargo, dada la complejidad que representan las modificaciones de esta norma, les ha tomado tiempo llegar a acuerdos que cumplan con el objetivo de incrementar la transparencia y la comparabilidad de la información financiera a partir del reconocimiento, valuación y revelación adecuados de las operaciones que se llevan a cabo en el tema de arrendamientos.
Durante el presente año, 2014, han continuado las deliberaciones, sin tener todavía una versión final. Se espera que la nueva norma quede terminada en 2015 y que, acaso, entre en vigor en 2017.
En este proyecto de norma, se proponen cambios en las definiciones de “arrendamientos” y en el alcance de la norma. Se precisa, entre otras cosas, el modelo contable que se debe aplicar para el arrendador y el modelo contable que se debe aplicar para el arrendatario, el enfoque aplicable para la clasificación de los arrendamientos y los requisitos para la medición y revelación.
Un asunto que llama la atención es que se podrían aplicar excepciones para arrendamientos menores y para los de corto plazo, ya que se le solicitaría a las empresas que determinen si el cumplimiento del contrato depende del uso de un activo identificado y si el contrato transmite el derecho a controlar el uso del activo identificado por un periodo de tiempo. Esto último se refiere a que el arrendatario tiene la capacidad tanto de dirigir el uso del activo identificado como de derivar los beneficios económicos del uso de ese activo durante el periodo de uso.
El proyecto de norma propone clasificar los arrendamientos en Tipo A y Tipo B. Esta clasificación se basaría en los beneficios económicos del activo subyacente, que se espera que el arrendatario consuma durante el plazo del contrato de arrendamiento, y no en el cumplimiento de alguna condición o de algún indicador, como los que establece la norma vigente. La nueva forma de clasificar se utilizaría para determinar el método y el momento en que debe reconocerse el ingreso o gasto generado por el arrendamiento.
Se considera que la norma actualmente vigente aplica un modelo que no siempre satisface la necesidad de información financiera confiable. Por ejemplo, en un contrato de arrendamiento que hoy se clasificaría como operativo, el arrendatario reconoce los pagos efectuados y el gasto incurrido en el periodo que corresponde. Bajo el nuevo enfoque de la norma, que se refiere al arrendamiento financiero como Tipo A y al arrendamiento operativo como Tipo B, el arrendatario debería clasificar el contrato como “arrendamiento Tipo A” y reconocer el bien arrendado como parte de sus activos, si cumple con la característica de tener el “derecho de controlar el uso” del activo correspondiente.
La consecuencia de esta forma diferente de tratar contablemente los arrendamientos es que las cifras del estado de situación financiera y del estado de resultado integral serían diferentes de las que se obtienen aplicando la norma que aún está vigente y, por tanto, también se verían afectados los resultados de las razones financieras relacionadas con los activos, con los pasivos y con las utilidades. Dependiendo de los contratos que realicen, algunas empresas podrán verse favorecidas con el cambio y otras se verán afectadas de forma negativa.
Los organismos normativos deberán llegar a un acuerdo acerca de la definición, del alcance de la norma, de la forma de separar los componentes del arrendamiento de aquellos que no forman parte de él, además de determinar de forma clara los modelos contables aplicables para arrendadores y arrendatarios, tomando en cuenta todos los factores que se relacionan con el tema.
Como ha sucedido en otros casos, la norma mexicana referente a los arrendamientos deberá ser analizada y el CINIF deberá decidir si se emitirá una NIF apegada en todo o en parte a la norma internacional, como parte del proceso de convergencia.
Conclusión
Los cambios propuestos en el proyecto de la NIC 17 Arrendamientos tendrán un efecto importante, básicamente porque se reducirá el número de contratos de arrendamiento que calificarían como operativos, lo que tendrá un impacto en los estados financieros y en el desempeño financiero de las empresas que firman dichos contratos.
Es conveniente que cada empresa analice en qué medida le afectarán estos cambios en la norma, tomando en cuenta que se trata de un cambio contable al que se le deberá aplicar un tratamiento retrospectivo de acuerdo con los lineamientos establecidos en la NIF B-1 Cambios Contables y Correcciones de Errores y en la NIC 8, o International Accounting Standard 8, Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors.?
Arrendamientos: El Enfoque Propuesto para Modificar la Norma tendrá un Fuerte Impacto en la Información Financiera
Instituto Tecnológico Autónomo de México
Una actividad muy común en las empresas es el arrendamiento. Para aquellas que desempeñan el papel de arrendatario, representa acceder al uso de los activos necesarios para sus operaciones, sin exponerse a los riesgos de asumir la propiedad de los mismos, en lo que hasta ahora se conoce como “arrendamiento operativo”.
Rentar equipos de cómputo, de transporte, bienes inmuebles o maquinaria, en lugar de hacerlos propiedad de la empresa, ofrece ventajas que permiten que los recursos de la empresa se enfoquen en su actividad principal y no se vean afectados, por ejemplo, por la obsolescencia de esos activos.
Otra forma en que las entidades pueden adquirir activos por medio de financiamiento a plazos es el “arrendamiento capitalizable”, también conocido como “arrendamiento financiero”, un concepto en el que el postulado básico de la sustancia económica se aplica claramente sobre la forma legal, considerando que los riesgos y beneficios del activo son asumidos por el arrendatario desde el inicio del plazo del contrato.
La norma mexicana vigente desde 1991 para este tema es el Boletín D-5 Arrendamientos, que fue emitido por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos y que ahora forma parte de las Normas de Información Financiera (NIF), dadas a conocer por el Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera (CINIF).
Esta norma define al arrendamiento como un “convenio que otorga el derecho de usar bienes muebles e inmuebles, planta y/o equipo, a cambio de una renta”, y establece que, a la fecha de inicio del contrato, deberá clasificarse en arrendamiento capitalizable o arrendamiento operativo.
El arrendamiento capitalizable lo define como aquel “que transfiere sustancialmente todos los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad de un activo, independientemente de que se transfiera la propiedad o no”. El arrendamiento operativo lo define como “todo aquel arrendamiento que no se clasifica como arrendamiento capitalizable”.
La norma aplicable a este tema en las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), emitidas por el International Accounting Standards Board (IASB), es la Norma Internacional de Contabilidad 17 (NIC 17, Arrendamientos). Esta norma también clasifica los arrendamientos en operativos y financieros, dependiendo más de la naturaleza de la transacción que de la forma del contrato.
Para que un arrendamiento sea clasificado como “financiero”, se requiere cumplir con una o más de las siguientes condiciones:
Se exponen otros indicadores adicionales para la clasificación de un arrendamiento como “financiero”, aunque si no se cumple con las condiciones mencionadas o con alguno de dichos indicadores, el arrendamiento debe clasificarse como “operativo”.Desde el año 2010, está en proceso un análisis exhaustivo para modificar la NIC 17 a través del trabajo conjunto entre el IASB y el Financial Accounting Standards Board (FASB), el organismo emisor de los US GAAP. La necesidad de revisar el contenido de esta norma surgió por la inquietud de algunos usuarios de la información financiera, quienes cuestionaban si la norma vigente realmente reflejaba la naturaleza y el impacto en los estados financieros de esta actividad.
En mayo de 2013, los cuerpos normativos emitieron un proyecto de norma o exposure draft. Desde entonces se han llevado a cabo deliberaciones; sin embargo, dada la complejidad que representan las modificaciones de esta norma, les ha tomado tiempo llegar a acuerdos que cumplan con el objetivo de incrementar la transparencia y la comparabilidad de la información financiera a partir del reconocimiento, valuación y revelación adecuados de las operaciones que se llevan a cabo en el tema de arrendamientos.
Durante el presente año, 2014, han continuado las deliberaciones, sin tener todavía una versión final. Se espera que la nueva norma quede terminada en 2015 y que, acaso, entre en vigor en 2017.
En este proyecto de norma, se proponen cambios en las definiciones de “arrendamientos” y en el alcance de la norma. Se precisa, entre otras cosas, el modelo contable que se debe aplicar para el arrendador y el modelo contable que se debe aplicar para el arrendatario, el enfoque aplicable para la clasificación de los arrendamientos y los requisitos para la medición y revelación.
Un asunto que llama la atención es que se podrían aplicar excepciones para arrendamientos menores y para los de corto plazo, ya que se le solicitaría a las empresas que determinen si el cumplimiento del contrato depende del uso de un activo identificado y si el contrato transmite el derecho a controlar el uso del activo identificado por un periodo de tiempo. Esto último se refiere a que el arrendatario tiene la capacidad tanto de dirigir el uso del activo identificado como de derivar los beneficios económicos del uso de ese activo durante el periodo de uso.
El proyecto de norma propone clasificar los arrendamientos en Tipo A y Tipo B. Esta clasificación se basaría en los beneficios económicos del activo subyacente, que se espera que el arrendatario consuma durante el plazo del contrato de arrendamiento, y no en el cumplimiento de alguna condición o de algún indicador, como los que establece la norma vigente. La nueva forma de clasificar se utilizaría para determinar el método y el momento en que debe reconocerse el ingreso o gasto generado por el arrendamiento.
Se considera que la norma actualmente vigente aplica un modelo que no siempre satisface la necesidad de información financiera confiable. Por ejemplo, en un contrato de arrendamiento que hoy se clasificaría como operativo, el arrendatario reconoce los pagos efectuados y el gasto incurrido en el periodo que corresponde. Bajo el nuevo enfoque de la norma, que se refiere al arrendamiento financiero como Tipo A y al arrendamiento operativo como Tipo B, el arrendatario debería clasificar el contrato como “arrendamiento Tipo A” y reconocer el bien arrendado como parte de sus activos, si cumple con la característica de tener el “derecho de controlar el uso” del activo correspondiente.
La consecuencia de esta forma diferente de tratar contablemente los arrendamientos es que las cifras del estado de situación financiera y del estado de resultado integral serían diferentes de las que se obtienen aplicando la norma que aún está vigente y, por tanto, también se verían afectados los resultados de las razones financieras relacionadas con los activos, con los pasivos y con las utilidades. Dependiendo de los contratos que realicen, algunas empresas podrán verse favorecidas con el cambio y otras se verán afectadas de forma negativa.
Los organismos normativos deberán llegar a un acuerdo acerca de la definición, del alcance de la norma, de la forma de separar los componentes del arrendamiento de aquellos que no forman parte de él, además de determinar de forma clara los modelos contables aplicables para arrendadores y arrendatarios, tomando en cuenta todos los factores que se relacionan con el tema.
Como ha sucedido en otros casos, la norma mexicana referente a los arrendamientos deberá ser analizada y el CINIF deberá decidir si se emitirá una NIF apegada en todo o en parte a la norma internacional, como parte del proceso de convergencia.
Conclusión
Los cambios propuestos en el proyecto de la NIC 17 Arrendamientos tendrán un efecto importante, básicamente porque se reducirá el número de contratos de arrendamiento que calificarían como operativos, lo que tendrá un impacto en los estados financieros y en el desempeño financiero de las empresas que firman dichos contratos.
Es conveniente que cada empresa analice en qué medida le afectarán estos cambios en la norma, tomando en cuenta que se trata de un cambio contable al que se le deberá aplicar un tratamiento retrospectivo de acuerdo con los lineamientos establecidos en la NIF B-1 Cambios Contables y Correcciones de Errores y en la NIC 8, o International Accounting Standard 8, Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors.?
Referencias