Por: Sandra Minaburo
Directora del Centro de Estudios para la Contaduría
spmina@itam.mx
Como parte de los proyectos que el International Accounting Standards Board y el Financial Accounting Standards Board desarrollarían de manera conjunta se encuentra, desde el año del 2004, el proyecto de cambios al Marco Conceptual, que hasta la fecha ha sufrido muchos ajustes.
En octubre de 2004, tanto el FASB como el IASB agregaron este proyecto integral a sus agendas y lo dividieron en las siguientes fases:
Fase A: Objetivos y características cualitativas.
Fase B: Elementos de los estados financieros y reconocimiento.
Fase C: Valuación.
Fase D: La entidad que informa.
Fase E: Presentación y Revelación.
Fase F: Propósito y Estatus del proyecto conjunto.
Fase G: Aplicación a entidades con propósitos no lucrativos.
Fase H: Conceptos pendientes.
Estas fases se irían desarrollando como capítulos independientes para integrar el nuevo Marco Conceptual. En el año 2010 se emitieron tres capítulos: el Capítulo 1: El objetivo de la información financiera con propósito general y el Capítulo 3: Características cualitativas de la información financiera útil. Estos dos capítulos, que integran la Fase A del proyecto inicial, entraron en vigor el mismo día de su promulgación, que fue el 28 de septiembre de 2010. De igual forma se emitió para su revisión y comentarios el Capítulo 2: La entidad que informa, que ya fue auscultado y revisado, pero aún no ha sido promulgado; este capítulo integraría la Fase D del proyecto original.
Según lo declarado en su momento por ambos organismos, a finales del 2010, tanto el IASB como el FASB decidieron suspender el trabajo que venían realizando de manera conjunta, para darle prioridad a otros proyectos de la agenda individual que cada uno venía desarrollando.
El FASB ha hecho un alto definitivo en el avance de la revisión de su Marco Conceptual, pero el IASB decidió retomar y seguir desarrollando el suyo de manera independiente en 2012 cuando, a través de una consulta pública, identificó que el proyecto era considerado como prioritario por muchos usuarios de la información financiera, denominándolo IASB-only comprehensive project.
El IASB se ha planteado el 2015 como fecha límite para terminar de revisar el Marco Conceptual. Debido a la premura del tiempo, decidió enfocarse a mejorar y llenar los vacíos que existen en el actual documento, en lugar de replantear y reconsiderar ciertos aspectos que al día de hoy se consideran contradictorios. Para ello, decidió abocarse al desarrollo de una propuesta integral y no de una por fases, como originalmente se había planteado, enfocándose en los siguientes temas:
a) Elementos de los estados financieros
b) Reconocimiento y desreconocimiento
c) Valuación
d) Presentación y revelación
e) Otros Resultados Integrales (ORI)
Con base en el análisis de estos temas que el IASB considera prioritarios es que se desarrolló la propuesta de cambios al Marco Conceptual, conocida como Discussion Paper DP/2013/1: A Review of the Conceptual Framework for Financial Reporting (DP), emitido en Julio de 2013 con la intención de recibir comentarios hasta el 14 de enero de 2014. En él se plantean un total de 26 preguntas, cuyas respuestas tienen como objetivo orientar al IASB acerca del camino que los usuarios de la información financiera le sugieren seguir para el desarrollo del Marco Conceptual.
Este DP está dividido en nueve secciones, las cuáles desarrollan las ideas principales y las alternativas que el IASB está considerando para llevar a cabo el proyecto de auscultación, o Exposure Draft, del Marco Conceptual. Entre los cambios más importantes que se proponen para el sistema de información contable se encuentran las nuevas propuestas para definir los activos, los pasivos, el capital contable, los ingresos y los egresos, y, por supuesto, el reconocimiento, la valuación, la presentación y la revelación de dichos elementos.
En el DP se propone aclarar y ampliar las definiciones, tanto de activo como de pasivo, con el objetivo de definir más contundentemente que el activo es “un recurso económico controlado por la entidad y que se espera que genere beneficios económicos”, y que el pasivo es “una obligación de la entidad de transferir recursos económicos”. Se incluye, por lo tanto, la definición de lo que se debe considerar como recurso económico, que es “el derecho u otra fuente de valor que es capaz de producir un beneficio económico”.
Detrás de las actuales definiciones de pasivo y de activo se encuentra el concepto de “incertidumbre”, que está inmerso en la identificación de los probables beneficios económicos, tanto de entrada como de salida, que se esperan recibir o entregar por un activo o un pasivo. El DP expone las ventajas y desventajas de utilizar un umbral de certidumbre, ya sea bajo el actual concepto de virtually certain o de probable. El punto de vista del IASB es que estos conceptos de incertidumbre no son necesarios para identificar si un activo es capaz de producir un beneficio económico o si un pasivo es capaz de producir una transferencia de un recurso económico, por lo que el criterio de reconocimiento propuesto no incluye ninguna referencia al concepto de probabilidad.
Con respecto al capital contable, el enfoque es proveer más información al usuario con respecto a los diferentes tipos de inversión en capital, tales como las senior capital claims o las subordinate equity claims. El DP sugiere un estado de cambios en el capital contable mejorado que muestre los diferentes tipos de capital y las transferencias de riqueza que existen entre ellos. La definición de capital se mantiene en los estatutos como la diferencia entre el total de activos y el total de pasivos, es decir, los activos netos de la entidad o el residual interest.
En el documento se incluye el concepto de des-reconocimiento (derecognition) de activos y pasivos, que el actual Marco Conceptual no consideraba, aunque en algunas de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) se maneja actualmente para definir ciertos tipos de activos y pasivos. La regla general es que cualquier activo o pasivo que no cumpla con los criterios establecidos para su reconocimiento dentro de la información financiera, deberá dejar de identificarse como tal a partir de la fecha en la que perdiera dicha condición definitoria. Aunque los criterios de reconocimiento son claros, el problema surge cuando una entidad retiene parte de un activo o de un pasivo previamente reconocido, por lo que el DP sugiere que se fortalezcan las normas de revelación y de presentación para este tipo de operaciones.
Una carencia importante del actual Marco Conceptual es que en él no se incluyen todas las medidas utilizadas recientemente para valuar los diferentes elementos de los estados financieros. En el DP se sugieren un número limitado de medidas, con la finalidad de mejorar la comprensibilidad de la información financiera y la manera de hacerla comparable. Las medidas se clasifican en tres divisiones: las basadas en el costo, las basadas en los precios de mercado y otras medidas basadas en flujo de efectivo. La entidad deberá elegir, para los activos, aquella que refleje adecuadamente la forma en la que estos contribuyen a los flujos de efectivo futuros y, para los pasivos, aquella que muestre cómo la entidad cubrirá o cumplirá con dicha obligación.
Con respecto a los elementos del Estado de Resultados, en el DP se propone definir claramente los criterios que se deben seguir para diferenciar entre utilidades y pérdidas; entre los subtotales que integran el ERI (Estado de Resultado Integral) y el reciclaje de los ORI (Otros Resultados Integrales) hacia los resultados de ejercicios anteriores. Se propone entonces que se determine qué conceptos de ingresos o egresos deben presentarse como parte de las utilidades o de las pérdidas, o como parte de los ORI, y bajo qué circunstancias los conceptos previamente reconocidos en ellos se deben reciclar. Para esto, el DP propone dos enfoques: uno amplio y otro reducido. La diferencia entre ambos radica en que el enfoque amplio propone una evaluación constante del reciclaje, para definir cuándo se considera que éste provee información relevante para las utilidades o pérdidas del ejercicio, y es en ese momento en que se reciclaría el efecto de la partida reconocida en los ORI.
En cuanto a los criterios de presentación y de revelación, el IASB está considerando desarrollar conceptos de revelación (communication principles) que aseguren que la información que debe ser revelada se revele; y, además, que se reduzca la carga que representa cumplir con las normas de revelación actuales. El IASB parte de la idea de que las revelaciones deben complementar la información presentada en los estados financieros, al proveer información adicional útil acerca de los conceptos que los integran. En el DP también se incluyen otros conceptos, tales como la entidad que informa, el modelo de negocios, la unidad de registro, el postulado de negocio en marcha y el concepto de mantenimiento del capital.
Finalmente, hay que recordar que el Marco Conceptual, según el IASB, tiene los siguientes objetivos:
a) Ayudar al Consejo (el IASB) en el desarrollo de futuras NIIF y en la revisión de las existentes.
b) Ayudar al Consejo (el IASB) en la promoción de la armonización de regulaciones, normas contables y procedimientos asociados con la presentación de estados financieros, mediante el suministro de bases para la reducción del número de tratamientos contables alternativos permitidos por las NIIF.
c) Ayudar a los organismos nacionales de emisión de normas en el desarrollo de las normas nacionales.
d) Ayudar a los preparadores de estados financieros en la aplicación de las NIIF y en el tratamiento de algunos aspectos que todavía no han sido objeto de una de ellas.
e) Ayudar a los auditores en la formación de una opinión acerca de si los estados financieros están de acuerdo con las NIIF.
f) Ayudar a los usuarios de los estados financieros en la interpretación de la información contenida en los que son preparados de acuerdo con las NIIF.
g) Suministrar a todos aquéllos interesados en la labor del IASB información acerca de su enfoque para la formulación de las NIIF.
Aunque el Marco Conceptual del IASB no forma parte de las NIIF, es decir, no está por encima de ninguna de ellas y no se aplica a ninguna circunstancia particular; es importante conocer y entender su contenido, ya que el IASB se guiará y apoyará en él para el desarrollo de futuras NIIF y para la revisión de las existentes, razón suficiente para analizar y comprender los posibles impactos que los cambios propuestos pueden tener en la información financiera.?
Referencias
FASB. 2013. “International Convergence Page”. E.U.A. Disponible en: FASB Consultada el 28 de Octubre de 2013.
IAS Plus. 2013. “Conceptual Framework: IASB – FASB Joint Project”. UK. Deloitte Global Services Limited. Disponible en IAS Plus. Consultada el 28 de Octubre de 2013.
IFRS Foundation. 2013. “Conceptual Framework Project Page”. Londres, IFRS Foundation. Disponible en IFRS. Consultada el 28 de Octubre de 2013.
Algunas Reflexiones al Proyecto de Revisión del Marco Conceptual del IASB
Directora del Centro de Estudios para la Contaduría
spmina@itam.mx
Como parte de los proyectos que el International Accounting Standards Board y el Financial Accounting Standards Board desarrollarían de manera conjunta se encuentra, desde el año del 2004, el proyecto de cambios al Marco Conceptual, que hasta la fecha ha sufrido muchos ajustes.
En octubre de 2004, tanto el FASB como el IASB agregaron este proyecto integral a sus agendas y lo dividieron en las siguientes fases:
Estas fases se irían desarrollando como capítulos independientes para integrar el nuevo Marco Conceptual. En el año 2010 se emitieron tres capítulos: el Capítulo 1: El objetivo de la información financiera con propósito general y el Capítulo 3: Características cualitativas de la información financiera útil. Estos dos capítulos, que integran la Fase A del proyecto inicial, entraron en vigor el mismo día de su promulgación, que fue el 28 de septiembre de 2010. De igual forma se emitió para su revisión y comentarios el Capítulo 2: La entidad que informa, que ya fue auscultado y revisado, pero aún no ha sido promulgado; este capítulo integraría la Fase D del proyecto original.
Según lo declarado en su momento por ambos organismos, a finales del 2010, tanto el IASB como el FASB decidieron suspender el trabajo que venían realizando de manera conjunta, para darle prioridad a otros proyectos de la agenda individual que cada uno venía desarrollando.
El FASB ha hecho un alto definitivo en el avance de la revisión de su Marco Conceptual, pero el IASB decidió retomar y seguir desarrollando el suyo de manera independiente en 2012 cuando, a través de una consulta pública, identificó que el proyecto era considerado como prioritario por muchos usuarios de la información financiera, denominándolo IASB-only comprehensive project.
El IASB se ha planteado el 2015 como fecha límite para terminar de revisar el Marco Conceptual. Debido a la premura del tiempo, decidió enfocarse a mejorar y llenar los vacíos que existen en el actual documento, en lugar de replantear y reconsiderar ciertos aspectos que al día de hoy se consideran contradictorios. Para ello, decidió abocarse al desarrollo de una propuesta integral y no de una por fases, como originalmente se había planteado, enfocándose en los siguientes temas:
Con base en el análisis de estos temas que el IASB considera prioritarios es que se desarrolló la propuesta de cambios al Marco Conceptual, conocida como Discussion Paper DP/2013/1: A Review of the Conceptual Framework for Financial Reporting (DP), emitido en Julio de 2013 con la intención de recibir comentarios hasta el 14 de enero de 2014. En él se plantean un total de 26 preguntas, cuyas respuestas tienen como objetivo orientar al IASB acerca del camino que los usuarios de la información financiera le sugieren seguir para el desarrollo del Marco Conceptual.
Este DP está dividido en nueve secciones, las cuáles desarrollan las ideas principales y las alternativas que el IASB está considerando para llevar a cabo el proyecto de auscultación, o Exposure Draft, del Marco Conceptual. Entre los cambios más importantes que se proponen para el sistema de información contable se encuentran las nuevas propuestas para definir los activos, los pasivos, el capital contable, los ingresos y los egresos, y, por supuesto, el reconocimiento, la valuación, la presentación y la revelación de dichos elementos.
En el DP se propone aclarar y ampliar las definiciones, tanto de activo como de pasivo, con el objetivo de definir más contundentemente que el activo es “un recurso económico controlado por la entidad y que se espera que genere beneficios económicos”, y que el pasivo es “una obligación de la entidad de transferir recursos económicos”. Se incluye, por lo tanto, la definición de lo que se debe considerar como recurso económico, que es “el derecho u otra fuente de valor que es capaz de producir un beneficio económico”.
Detrás de las actuales definiciones de pasivo y de activo se encuentra el concepto de “incertidumbre”, que está inmerso en la identificación de los probables beneficios económicos, tanto de entrada como de salida, que se esperan recibir o entregar por un activo o un pasivo. El DP expone las ventajas y desventajas de utilizar un umbral de certidumbre, ya sea bajo el actual concepto de virtually certain o de probable. El punto de vista del IASB es que estos conceptos de incertidumbre no son necesarios para identificar si un activo es capaz de producir un beneficio económico o si un pasivo es capaz de producir una transferencia de un recurso económico, por lo que el criterio de reconocimiento propuesto no incluye ninguna referencia al concepto de probabilidad.
Con respecto al capital contable, el enfoque es proveer más información al usuario con respecto a los diferentes tipos de inversión en capital, tales como las senior capital claims o las subordinate equity claims. El DP sugiere un estado de cambios en el capital contable mejorado que muestre los diferentes tipos de capital y las transferencias de riqueza que existen entre ellos. La definición de capital se mantiene en los estatutos como la diferencia entre el total de activos y el total de pasivos, es decir, los activos netos de la entidad o el residual interest.
En el documento se incluye el concepto de des-reconocimiento (derecognition) de activos y pasivos, que el actual Marco Conceptual no consideraba, aunque en algunas de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) se maneja actualmente para definir ciertos tipos de activos y pasivos. La regla general es que cualquier activo o pasivo que no cumpla con los criterios establecidos para su reconocimiento dentro de la información financiera, deberá dejar de identificarse como tal a partir de la fecha en la que perdiera dicha condición definitoria. Aunque los criterios de reconocimiento son claros, el problema surge cuando una entidad retiene parte de un activo o de un pasivo previamente reconocido, por lo que el DP sugiere que se fortalezcan las normas de revelación y de presentación para este tipo de operaciones.
Una carencia importante del actual Marco Conceptual es que en él no se incluyen todas las medidas utilizadas recientemente para valuar los diferentes elementos de los estados financieros. En el DP se sugieren un número limitado de medidas, con la finalidad de mejorar la comprensibilidad de la información financiera y la manera de hacerla comparable. Las medidas se clasifican en tres divisiones: las basadas en el costo, las basadas en los precios de mercado y otras medidas basadas en flujo de efectivo. La entidad deberá elegir, para los activos, aquella que refleje adecuadamente la forma en la que estos contribuyen a los flujos de efectivo futuros y, para los pasivos, aquella que muestre cómo la entidad cubrirá o cumplirá con dicha obligación.
Con respecto a los elementos del Estado de Resultados, en el DP se propone definir claramente los criterios que se deben seguir para diferenciar entre utilidades y pérdidas; entre los subtotales que integran el ERI (Estado de Resultado Integral) y el reciclaje de los ORI (Otros Resultados Integrales) hacia los resultados de ejercicios anteriores. Se propone entonces que se determine qué conceptos de ingresos o egresos deben presentarse como parte de las utilidades o de las pérdidas, o como parte de los ORI, y bajo qué circunstancias los conceptos previamente reconocidos en ellos se deben reciclar. Para esto, el DP propone dos enfoques: uno amplio y otro reducido. La diferencia entre ambos radica en que el enfoque amplio propone una evaluación constante del reciclaje, para definir cuándo se considera que éste provee información relevante para las utilidades o pérdidas del ejercicio, y es en ese momento en que se reciclaría el efecto de la partida reconocida en los ORI.
En cuanto a los criterios de presentación y de revelación, el IASB está considerando desarrollar conceptos de revelación (communication principles) que aseguren que la información que debe ser revelada se revele; y, además, que se reduzca la carga que representa cumplir con las normas de revelación actuales. El IASB parte de la idea de que las revelaciones deben complementar la información presentada en los estados financieros, al proveer información adicional útil acerca de los conceptos que los integran. En el DP también se incluyen otros conceptos, tales como la entidad que informa, el modelo de negocios, la unidad de registro, el postulado de negocio en marcha y el concepto de mantenimiento del capital.
Finalmente, hay que recordar que el Marco Conceptual, según el IASB, tiene los siguientes objetivos:
Aunque el Marco Conceptual del IASB no forma parte de las NIIF, es decir, no está por encima de ninguna de ellas y no se aplica a ninguna circunstancia particular; es importante conocer y entender su contenido, ya que el IASB se guiará y apoyará en él para el desarrollo de futuras NIIF y para la revisión de las existentes, razón suficiente para analizar y comprender los posibles impactos que los cambios propuestos pueden tener en la información financiera.?
Referencias